Налоговый учет по налогу на прибыль организаций представляет собой упоря­доченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем сплошного, непрерывного и докумен­тального учета хозяйственных операций, связанных с исчислением налоговой базы по этому налогу.

Со­гласно ст. 313 НК РФ налоговый учет по налогу на прибыль организаций - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным действующим налоговым законодательством.

Целями ведения налогового учета по налогу на прибыль организаций являются:

· формирование полной и достоверной информации о порядке
учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода;

· обеспечения информацией внутренних и внешних пользова­телей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и свое­временностью исчисления и уплаты в бюджет конкретных налогов.

На основании ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль организаций по итогам каж­дого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объ­ектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, от­личный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском уче­те, установленного правилами бухгалтерского учета.

Система налогового учета по налогу на прибыль организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к дру­гому.

Порядок ведения налогового учета по налогу на прибыль ор­ганизаций устанавливается налогоплательщиком в учетной полити­ке для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Все изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае из­менения законодательства или применяемых методов учета.

При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетной
политике для целей налогообложения и применяться с начала ново­го налогового периода.

Данные налогового учета по налогу на прибыль организаций должны отражать:

· порядок формирования суммы доходов и расходов;

· порядок определения доли расходов, учитываемых для целей
налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

· сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

· порядок формирования сумм создаваемых резервов;

· сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Подтверждением данных налогового учета по налогу на при­быль организаций на основании ст. 313 НК РФ являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитиче­ские регистры налогового учета и расчет налоговой базы.

Эти три группы документов составляют систему налогового уче­та по налогу на прибыль организаций, структура которой является трехуровневой:

· уровень первичных учетных документов (включая справку бухгалтера);

· уровень аналитических регистров налогового учета;

· уровень налоговой декларации (расчета налоговой базы по налогу на прибыль).

Система налогового учета должна обеспечить порядок пер­вичной регистрации фактов хозяйственной деятельности, система­тизации указанных фактов (учет доходов и расходов) и формирова­ние показателей налоговой декларации по налогу на прибыль. Из этого следует, что система налогового учета по налогу на прибыль организаций характеризуется строгими вертикальными однонаправ­ленными связями между всеми ее уровнями.

Вертикальные однонаправленные связи в системе налогового учета - это связи между уровнями системы налогового учета по на­логу на прибыль, суть которых заключается в том, что данные нало­гового учета из первичных документов попадают в аналитические регистры налогового учета, где обобщаются, а затем уже обобщен­ная информация заносится в налоговую декларацию по налогу на прибыль (расчет налоговой базы по налогу на прибыль).

Первый уровень налогового учета по на­логу на прибыль составляют формы первичных учетных документов для целей налогового учета по налогу на прибыль, которые налоговым законодательством не установлены. В связи с этим на основании положений ст. 313 НК РФ в качестве первич­ных учетных документов налогового учета на практике используют­ся первичные учетные документы бухгалтерского учета. При этом первичные документы служат основанием для ведения как бухгалтерского, так и налогового учета.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона РФ от 21 нояб­ря 1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправ­дательными документами, которые служат первичными учетными документами. Это означает, что данные о всех хозяйственных опе­рациях, в том числе и данные налогового учета, первоначально фиксируются в первичных учетных документах, а уже затем обоб­щаются в аналитических регистрах налогового учета.

Первичные учетные документы принимаются к налоговому уче­ту, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах уни­фицированных форм первичной учетной документации, утвержден­ных Государственным комитетом Российской Федерации по стати­стике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмот­рена в этих альбомах, должны содержать предусмотренные дейст­вующим законодательством обязательные реквизиты, обеспечиваю­щие возможность проверки достоверности сведений, указанных в этих первичных документах, в том числе:

· наименование документа (формы);

· дату составления документа;

· при оформлении документа от имени:

а) юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН;

б) индивидуальных предпринимателей - фамилию, имя, отчест­во, номер и дату выдачи документа о государственной регист­рации физического лица в качестве индивидуального пред­принимателя, ИНН;

в) физических лиц - фамилию, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется;

· измерители хозяйственной операции в натуральном и денеж­ном выражении;

· наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юри­дических лиц);

· личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислитель­ной техники.

В некоторых случаях для целей налогового учета по налогу на прибыль организаций форму первичных учетных документов допол­няют необходимыми для целей налогообложения реквизитами, что разрешено Порядком применения унифицированных форм первич­ной учетной документации. При этом все реквизиты утвержденных Госкомстатом России унифицированных форм первичной учетной документации остаются без изменения (включая код, номер формы, наименование документа), то есть удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.

Например, инвентарная карточка учета основных средств (типовая межотраслевая форма № ОС-6) на практике для целей исчисления налога на прибыль ор­ганизаций дополняется следующими графами:

· амортизационная группа;

· срок службы для целей налогового учета;

· норма амортизации для целей налогового учета;

· сумма начисленной амортизации для целей налогового учета;

· иными необходимыми графами.

Таким образом, налог на прибыль организаций исчисляется на основании данных первичных документов, составляющих первый уровень системы налогового учета. На этом уровне происходит пер­воначальное отражение данных всех хозяйственных операций кон­кретного налогоплательщика по налогу на прибыль организаций.

Второй уровень налогового учета по налогу на прибыль организа­ций регламентирован действующим налоговым законодательством более детально. Согласно ст. 314 НК РФ аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налого­вого учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в приня­тых к учету первичных документах, аналитических данных налогово­го учета для дальнейшего отражения в расчете налоговой базы по на­логу на прибыль организаций. В аналитических регистрах налогового учета данные налогового учета из первичных учетных документов накапливаются и обобщаются по группам доходов и расходов.

Реги­стры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумаж­ных носителях, в электронном виде на любых машинных носителях. При этом формы регистров налогового учета и порядок отраже­ния в них аналитических данных налогового учета, данных первич­ных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком са­мостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной полити­ке организации для целей налогообложения.

Однако на основании ст. 313 НК РФ к формам аналитических регистров налогового учета существует ряд требований. Так, формы аналитических регистров налогового учета для определения налого­вой базы, являющиеся документами налогового учета, в обяза­тельном порядке должны содержать следующие реквизиты:

· наименование регистра;

· период (дату) составления;

· измерители операции в натуральном (если это возможно) и в
денежном выражении;

· наименование операций хозяйственных, учитывающих порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль;

· подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за со­ставление указанных регистров.

Во всем остальном налогоплательщики полностью самостоя­тельны при установлении форм аналитических регистров налогово­го учета.

Данные налогового учета - это показатели, которые учитыва­ются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных доку­ментах налогоплательщика, группирующих информацию об объек­тах налогообложения. Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

При этом аналитический учет данных должен быть так органи­зован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формиро­вания налоговой базы.

Налоговыми органами разработана и предложена система аналитических регистров налогового учета, которые группируются следующим образом:

1) группа регистров промежуточных расчетов, которые предна­значены для отражения и хранения информации о порядке проведе­ния налогоплательщиком расчетов промежуточных показателей, не­обходимых для формирования налоговой базы в порядке, предусмот­ренном главой НК РФ. При этом под промежуточными показателями понимаются показатели, для которых не предусмотрено соответст­вующих отдельных строк в декларации, то есть значения этих показателей хоть и участвуют в формировании отчетных данных, но не в полном объеме через специальные расчеты или в составе обобщающего показателя.

Показатели регистров данной группы должны в полном объеме отра­зить все этапы проведения промежуточных расчетов и величину всех показателей, участвующих в расчете. К ним относятся:

· регистр-расчет формирования стоимости объекта учета;

· регистр-расчет учета амортизации нематериальных активов;

· регистр-расчет стоимости списанных товаров по методу ФИФО (ЛИФО);

· регистр-расчет стоимости сырья и материалов, списанных в отчетном периоде;

· регистр учета сомнительной и безнадежной дебиторской за­долженности по результатам инвентаризации на отчетную дату;

· регистр-расчет резерва сомнительных долгов текущего отчет­ного (налогового) периода;

· регистр учета кредиторской задолженности по результатам инвентаризации на отчетную дату;

· регистр учета расходов по добровольному страхованию работ­ников;

· регистр-расчет расходов на ремонт, учитываемых в текущем и будущих периодах;

· регистр учета внереализационных расходов по операциям уступки прав требования, относящихся к будущим периодам;

· группа регистров учета состояния единицы налогового учета

Эти регистры являются источником систематизированной информа­ции о состоянии показателей объекта учета, информация о которых используется более одного отчетного (налогового) периода. Ведение этих регистров должно обеспечить отражение информации о состоянии объекта учета на каждую текущую дату и изменении состояния объектов налогового учета во времени. Содержащаяся в регистрах информация о величине показателей используется для формирова­ния суммы расходов, подлежащих учету в составе того или иного элемента затрат в текущем отчетном периоде. К ним относятся:

· регистр информации об объекте основных средств;

· регистр информации об объекте нематериальных активов;

· регистр информации о приобретенных партиях товаров, учи­тываемых по методу ФИФО (ЛИФО);

· регистр учета расходов будущих периодов;

· регистр аналитического учета операций по движению деби­торской задолженности;

· регистр учета операций по движению кредиторской задол­женности;

· регистр учета расчетов с бюджетом;

· регистр учета расчетов по штрафным санкциям;

· другие аналитические регистры налогового учета

3) группа регистров учета хозяйственных операций

Эти регистры являются источником систематизированной информации о проводимых организацией операциях, которые тем или иным образом влияют на величину налоговой базы в текущем или будущих периодах. Перечень регистров включает все основные операции, связанные с утратой или получением права собственности на объекты гра­жданских прав (имущество, в том числе деньги, работы, услуги права) по сделкам с третьими лицами. К ним относятся:

· регистр учета операций приобретения имущества (работ, услуг, прав);

· регистр учета операций выбытия имущества (работ, услуг, прав);

· регистр учета поступлений денежных средств;

· регистр учета расхода денежных средств;

· регистр учета сумм начисленных штрафных санкций;

· регистр учета расходов на оплату труда;

· регистр учета начисления налогов, включаемых в состав расходов

4) группа регистров формирования отчетных данных

Ведение регистров формирования отчетных данных обеспечивает информацией о порядке получения значений конкретных строк налоговой декларации. Обобщающим признаком для всех вышеперечисленных регистров является формирование в них конечных данных налоговой отчетности. Одновременно в этих регистрах как результат расчетов выявляется и систематизируется и иная информация, переносимая в регистры учета состояния единицы налогового учета или регистры промежуточных расчетов. К ним относятся:

· регистр-расчет учета амортизации основных средств;

· регистр-расчет стоимости товаров, списанных (реализован­ных) в отчетном периоде;

· регистр учета прочих расходов текущего периода;

· регистр-расчет финансовый результат от реализации аморти­зируемого имущества;

· регистр-расчет учета остатка транспортных расходов;

· регистр учета внереализационных расходов;

· регистр учета доходов текущего периода;

· другие аналитические регистры налогового учета

5) группа регистров учета целевых средств некоммерческими организациями

Эти регистры используются только некоммерческими организациями для отражения операций по поступлению и исполь­зованию целевых средств. Они состоят из:

· регистра учета поступлений целевых средств;

· регистра учета использования целевых поступлений;

· регистра учета целевых средств, использованных не по целе­вому назначению.

Содержание указанной системы аналитических регистров налогового учета, показывает, что эта система предназначена только для предприятий, ис­пользующих метод начисления для определения доходов и расходов.
При этом, она не лишена ряда других недостатков и слишком объемна для практического применения для организации налогового учета на средних
и небольших предприятиях.

Реальный практический интерес для предприятий малого и среднего бизнеса представляет систе­ма аналитических налоговых регистров, которая предусматривает только два аналитических регист­ра - регистр доходов и регистр расходов:

При этом регистр доходов включает в себя такие показатели как: дата операции, хозяйственная операция, вид дохода, дата оплаты, документ оплаты, дата передачи товаров, выполнения работ, оказания услуг, документ передачи товаров, выполнения работ, оказания услуг, сумма хозяйственной операции (без НДС).

Соответственно регистр расходов включает в себя аналогичные показатели, в том числе: дата операции, хозяйственная операция, вид расходов, дата оплаты, документ оплаты, дата начисления расхода (для сырья, материалов - дата спи­сания в производство, для прочих расходов (материальных, на оплату труда, процентов, услуг, на уплату налогов и сбо­ров) - дата погашения задолженности, для амортизации - дата начисления), документ начисления расхода (для сырья, материалов – акт списания в производство, для расходов на оплату труда - расчетная ведомость и т. д.), фактическая сумма произведенного расхода.

Таким образом, налог на прибыль организаций исчисляется на основе данных аналитических налоговых регистров, составляющие второй уровень системы налогового учета. На этом уровне происхо­дит накопление, обобщение и систематизация данных налогового учета по объектам налогообложения налогом на прибыль организа­ций, полученных из первичных учетных документов.

Третьим уровнем налогового учета является уровень налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (уровень расчета на­логовой базы по налогу на прибыль). Понятия налоговая деклара­ция и расчет налоговой базы по налогу на прибыль для целей налогового учета идентичны по своему смысловому содержанию, так как налоговая декларация содержит в себе все показатели, установлен­ные в качестве обязательных для расчета налоговой базы, поэтому такая декларация полностью заменяет собой расчет налоговой базы для целей налогового учета.

Согласно ст. 315 НК РФ расчет налоговой базы за отчетный
(налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоя­тельно, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.

Расчет налоговой базы по налогу на прибыль составля­ется на основе обобщенных данных из аналитических регистров на­логового учета.

Расчет налоговой базы по налогу на прибыль в обязательном порядке должен содержать следующие данные:

период, за который определяется налоговая база (с начала на­логового периода нарастающим итогом);

сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (нало­говом) периоде, в том числе:

· выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного
производства, а также выручка от реализации имущества,
имущественных прав;

· выручка от реализации ценных бумаг;

· выручка от реализации покупных товаров;

· выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

· выручка от реализации основных средств;

· выручка от реализации товаров (работ, услуг), обслуживаю­щих производств и хозяйств;

· сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) пе­риоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе:

· расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг)
собственного производства, а также расходы, понесенные при
реализации имущества, имущественных прав. При этом об­щая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавер­шенного производства, остатков продукции на складе и про­дукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетно­го (налогового) периода;

· расходы, понесенные при реализации ценных бумаг;

· расходы, понесенные при реализации покупных товаров;

· расходы, связанные с реализацией основных средств;

· расходы, понесенные обслуживающими производствами и хо­зяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг);

· прибыль (убыток) от реализации, в том числе:

· прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав;

· прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг;

· прибыль (убыток) от реализации покупных товаров;

· прибыль (убыток) от реализации основных средств;

· прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств;

· сумма внереализационных доходов;

· сумма внереализационных расходов;

· прибыль (убыток) от внереализационных операций;

· итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.

При этом для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу на будущее в соответствии с НК РФ.

Таким образом, налог на прибыль организаций исчисляется в налоговой декларации, составляющей третий уровень системы налогового учета. На этом уровне происходит расчет налоговой базы и сумм самого налога на прибыль организаций, при этом расчетные показатели для расчета налога берутся из аналитических регистров налогового учета. Формы налоговых декларации по налогу на прибыль утверждаются Минфином РФ и являются обязательными для заполнения всеми налогоплательщиками налога на прибыль на территории Российской Федерации.

Порядок признания рас­ходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, в зависимости от принятого налогоплательщиком метода признания расходов приведен в следующей таблице:

РАСХОД	Порядок признания расходов
Метод начисления	Кассовый метод
Расходы, связан­ные с производ ством и реализа цией товаров (работ, услуг)	1) датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходя­щихся на произведенные товары (работы, услуги), или дата подписания налогоплательщиком акта при­емки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера; 2) амортизация признается в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленной амор­тизации; 3) расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда; 4) расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в кото­ром они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты; 5) расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответ­ствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взно­сов. Если по условиям договора страхования (него­сударственного пенсионного обеспечения) преду­смотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного налогового периода, расходы признаются равномерно в течение всего срока дей­ствия договора	1) материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расхо­дов в момент списания денеж­ных средств с расчетного счета налогоплательщика (выплаты из кассы), а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банков­ские кредиты) и при оплате ус­луг третьих лиц. При этом рас­ходы по приобретению сырья и материалов учитываются в со­ставе расходов по мере списа­ния данного сырья и материа­лов в производство; 2) амортизация учитывается в составе расходов в суммах, на­численных за отчетный (налого­вый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве; 3) расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их факти­ческой уплаты налогоплатель­щиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сбо­ров расходы на ее погашение учитываются в составе расхо­дов в пределах фактически по­гашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность
Внереализа ционные расходы	1) дата начисления налогов (сборов) - для расхо­дов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей; 2) дата начисления в соответствии с требованиями настоящей главы - для расходов в виде сумм отчислений в резервы, признаваемые расходом в со­ответствии с настоящей главой; 3) дата расчетов в соответствии с условиями за­ключенных договоров или дата предъявления нало­гоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода, в т.ч. для расходов: - в виде сумм комиссионных сборов; - в виде расходов на оплату сторонним организа­циям за выполненные ими работы (предоставлен­ные услуги); - в виде арендных (лизинговых) платежей за арен­дуемое (принятое в лизинг) имущество; - в виде иных подобных расходов; 4) датой осуществления является дата перечисле­ния денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) налогоплательщика, в т.ч. для расходов: - в виде сумм выплаченных подъемных; - в виде компенсации, за использование для слу­жебных поездок личных легковых автомобилей; 5) дата утверждения авансового отчета, в т.ч. для рас­ходов: - на командировки; - на содержание служебного транспорта; - на представительские расходы; - на иные подобные расходы; 6) дата перехода права собственности на иностран­ную валюту и драгоценные металлы при соверше­нии операций с иностранной валютой и драгоцен­ными металлами, а также последний день текущего месяца - по расходам в виде отрицательной курсо­вой разницы по имуществу и требованиям (обяза­тельствам), стоимость которых выражена в ино­странной валюте, и отрицательной переоценки стоимости драгоценных металлов; 7) датой осуществления является дата реализа­ции или иного выбытия ценных бумаг - по рас­ходам, связанным с приобретением ценных бу­маг, включая их стоимость; 8) дата признания должником, либо дата вступ­ления в законную силу решения суда - по рас­ходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещаемых убытков (ущерба); 9) дата перехода права собственности на ино­странную валюту - для расходов от продажи (покупки) иностранной валюты

Практическая часть

Задача 1

Горнодобывающее предприятие в 2002 году осуществило приобретение и монтаж смешанным способом (собственными силами с привлечением субподрядчика) основного средства – горнопроходческого комбайна. Произведенные в указанном периоде расходы предприятия составили:

· приобретение горнопроходческого комбайна у поставщика (расходы включают НДС по ставке 20 %) – 180 тыс. руб.;

· транспортировка закупленного горнопроходческого комбайна до места назначения (расходы включают НДС по ставке 20 %) – 30 тыс. руб.;

· выполнение работ по монтажу горнопроходческого комбайна в штреке шахты (расходы включают НДС по ставке 20 %) – 60 тыс. руб.;

· оплата труда работников вспомогательного производства – 35 тыс. руб.;

· выплата поставщику бонуса за право внеочередного приобретения у производителя горнопроходческого комбайна (расходы выставлены поставщиком без НДС) – 40 тыс. руб.

Объект основных средств был введен в эксплуатацию 9 декабря 2009 года. Срок полезного использования горнопроходческого комбайна составляет 10 лет.

Требуется определить:

1) стоимость основного средства на момент его ввода в эксплуатацию.

2) определить амортизационную группу для целей исчисления налога на прибыль;

Решение

1. Определяем первоначальную стоимость основного средства – горнопроходческого комбайна (ГПК), введенного в эксплуатацию 09.12.2003.

Виды расходов по приобретению и монтажу горнопроходческого комбайна	Общая сумма израсходованных средств	Сумма НДС, подлежащая принятию к вычету	Сумма расходов, учитываем. при определении первонач. стоимости основного средства
Расходы по приобретению у поставщика ГПК, включая НДС	180’000
Расходы по транспортировке ГПК со склада поставщика до шахты, включая НДС	30’000		25’000
Расходы на проведение монтажных и пуско-наладочных работ, включая НДС	60’000	10’000	50’000
ЗПЛ работников вспомогательного производства, участвовавших в этих работах	35’000		35’000
Выплата заводу-производителю бонуса за право приобретения ГПК (НДС не предъявлен)	40’000		40’000
ИТОГО:	345’000	45’000	300’000

Таким образом, первоначальная стоимость основного средства – ГПК составляет 300’000 руб.

2. Основное средство – ГПК относится к пятой амортизационной группе (имущество со сроком полезной эксплуатации – свыше 7 лет до 10 лет включительно)

3. Амортизационные отчисления при линейном методе.

К = (1/n) * 100%, где:

К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной)

стоимости объекта амортизируемого имущества;

К= (1 / 10 * 12) * 100% = 0,8333%

В этом случае период начисления амортизации составляет 11 месяцев

Sам(01/09/03) = 300’000 * 0.8333% * 11 = 27’499 руб.

4) расчет суммы амортизационных отчислений за период до 01.10.2006 12 + 12 + 12 + 9 = 45 месяцев

Sам(01/10/06) = 300’000 * 0.8333% * 45 = 112’496 руб.

период начисления амортизации составляет –

12+12+12+12+12+12+6 = 78 месяцев

Sам(01/07/09) = 300’000 * 0.8333% * 78 = 194’992 руб.

4. Амортизационные отчисления при нелинейном методе.

1) нормы амортизации при линейном методе

К = (2/n) * 100%, где:

К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

К= (2 / 10 * 12) * 100% = 1,6667%

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

а) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

б) сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

20% первоначальной стоимости основного средства – 60’000 руб.

Сумма начисляемой амортизации до момента достижения 20% первоначальной стоимости – 240’000 руб.

Сумма амортизационных отчислений за один месяц – 5’000 руб.

(300’000 * 1.6667% = 5’000)

n = 240’000 / 5’000 = 48 месяцев.

Следовательно, в первые 48 месяцев – сумма амортизационных отчислений составляет 5’000 руб./мес. (K1 норма амортизационных отчислений – 1,6667%), в оставшиеся 72 месяца, норма амортизационных отчислений K2 составляет:

60’000 / 72 = 833.33 руб./мес.

3) расчет суммы амортизационных отчислений за период до 01.12.2003

В этом случае период начисления амортизации составляет 11 месяцев, применяем норму амортизационных отчислений K1 Sам(01/09/03) = 300’000 * 1.6667% * 11 = 55’000 руб.

4) расчет суммы амортизационных отчислений за период до 01.10.2006

период начисления амортизации составляет – 12 + 12 + 12 + 9 = 45 месяцев, применяем норму амортизационных отчислений K1

Sам(01/10/06) = 300’000 * 1.6667%* 45 = 225’000 руб.

5) расчет суммы амортизационных отчислений за период до 01.07.2009

период начисления амортизации составляет –

12+12+12+12+12+12+6 = 78 месяцев,

применяем норму амортизационных отчислений K1 в течение первых 48 месяцев, и в течение последующих 30 месяцев – норму амортизационных отчислений K2

Sам(01/07/09) = 300’000 * 1.6667% * 48 + 833,33 * 30 = 240’000 + 25’000 = 265’000 руб.

Задача 2

Горнодобывающее предприятие в 2003 году осуществило приобретение и монтаж с привлечением субподрядчика основного средства – горнопроходческого комбайна. Произведенные в указанном периоде расходы предприятия составили:

· приобретение горнопроходческого комбайна у поставщика (расходы включают НДС по ставке 18 %) – 120 тыс. руб.;

· транспортировка закупленного горнопроходческого комбайна до места назначения (расходы включают НДС по ставке 18 %) – 18 тыс. руб.;

· выполнение работ по монтажу горнопроходческого комбайна в штреке шахты (расходы включают НДС по ставке 18 %) – 102 тыс. руб.;

Объект основных средств был введен в эксплуатацию 9 декабря 2009 года. Срок полезного использования горнопроходческого комбайна составляет 6 лет.

Требуется определить:

· стоимость основного средства на момент его ввода в эксплуатацию;

· определить амортизационную группу для целей исчисления налога на прибыль;

Решение

1. Определяем первоначальную стоимость основного средства – горнопроходческого комбайна (ГПК), введенного в эксплуатацию в 2003 году.руб.

Основы налогового учета

Согласно пп.3 п.1 ст.23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Данная норма означает, что налогоплательщик обязан обеспечить учет доходов и расходов и объектов налогообложения для целей исчисления налоговой базы по соответствующим налогам.

Если данные бухгалтерского учета дают полную информацию о налогооблагаемых доходах, расходах и объектах, то в составлении дополнительных налоговых регистров нет необходимости. При этом следует четко представлять, что полная информация для исчисления налоговой базы на счетах бухгалтерского учета может быть получена только при должной организации аналитического учета. Перечень аналитических счетов, которые организация применяет в бухгалтерском учете, приводится в Рабочем плане счетов, который является составляющей частью бухгалтерской учетной политики (см. гл.1/§6).

В случае, когда доходы и расходы для целей налогообложения признаются иначе, чем в бухгалтерском учете, организация обязана составлять специальные налоговые регистры и расчеты.

Порядок ведения налогового учета устанавливается в налоговой учетной политике организации (см. гл.10).

Налоговый учет по налогу на прибыль

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета (ст.313 НК РФ).

Цель налогового учета – сформировать налоговую базу по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период. Порядок формирования налоговой базы установлен в ст.315 НК РФ.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

В качестве регистров налогового учета могут использоваться те регистры бухгалтерского учета, которые содержат информацию, достаточную для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

В связи с различиями в бухгалтерском и налоговом учете бухгалтерские регистры должны быть дополнены специальными налоговыми регистрами.

В любом случае и специальные налоговые регистры, и бухгалтерские регистры, которые применяются для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, должны отвечать общим требованиям, установленным ст.313 и 314 НК РФ для аналитических налоговых регистров.

В частности, в ст.313 НК РФ установлен следующий перечень обязательных реквизитов для аналитических регистров налогового учета:

Наименование регистра;

Период (дата) составления;

Измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

Наименование хозяйственных операций;

Подпись (расшифровка подписи) лица, ответственного за составление регистров.

Статьей 313 НК РФ установлены также общие правила для ведения налогового учета:

1) система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому;

2) порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения ;

3) изменение (или дополнение) порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком:

а) в случае изменения законодательства о налогах и сборах (в порядке, установленном соответствующими законами);

б) при изменении применяемых методов учета (только с начала нового налогового периода);

в) когда налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности (с даты начала осуществления новой деятельности).

В соответствии с требованиями ст.313 НК РФ в налоговых регистрах должны быть отражены следующие данные :

1) порядок формирования суммы доходов и расходов;

2) порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

3) сумма остатка расходов (убытков), подлежащая отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

4) порядок формирования сумм создаваемых резервов;

5) сумма задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Применяемые аналитические регистры налогового учета (специальные налоговые регистры и регистры бухгалтерского учета) должны быть приведены в приложениях к налоговой учетной политике. В налоговой учетной политике также устанавливают порядок отражения в регистрах данных налогового учета и первичных документов. Такие требования содержатся в ст.314 НК РФ.

Налоговый учет по НДС

Налоговый учет по НДС состоит из следующих элементов:

1) ведение журналов регистрации выставленных и полученных счетов-фактур;

2) составление книги продаж и книги покупок;

3) организация аналитического учета на балансовых счетах по учету налоговой базы (в разрезе налоговых ставок);

4) организация аналитического учета на балансовых счетах «входного» НДС;

5) обособленный учет принятого к вычету НДС с авансов уплаченных;

6) организация раздельного учета «входного» НДС при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций и (или) видов деятельности;

7) учет исчисленного НДС, в том числе обособленно – НДС с авансов полученных.

В налоговой учетной политике отражают необходимую информацию о порядке ведения в организации журналов регистрации, книг покупок и продаж, а также о порядке выставления счетов-фактур.

Информация об аналитическом учете на балансовых счетах содержится в рабочем плане счетов, утвержденном в составе бухгалтерской учетной политики.

Порядок раздельного учета НДС является элементом бухгалтерского учета. В связи с этим указанный порядок может быть описан в бухгалтерской учетной политике. В таком случае в учетной политике для целей налогообложения делают ссылку на бухгалтерскую учетную политику. Как правило, порядок учета НДС (в том числе раздельного учета) организации отражают в налоговой учетной политике.

Налоговый учет по налогу на имущество

Для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщику нужна следующая информация:

1) состав основных средств (для выделения необлагаемых основных средств);

2) сведения о первоначальной стоимости и суммах начисленной амортизации по облагаемым основным средствам;

3) сведения по объектам недвижимости, находящимся вне места регистрации организации и ее обособленных подразделений;

4) при совмещении общего режима и ЕНВД: сведения по объектам основных средств, которые:

а) используются только в деятельности, переведенной на ЕНВД;

б) используются для управленческих нужд;

в) используются и в деятельности на общем режиме, и в деятельности на ЕНВД.

Указанная информация отражается в аналитическом учете. Аналитический учет ведут на аналитических счетах бухгалтерского учета и (или) в специальных бухгалтерских регистрах. Сведения об аналитическом учете содержатся в бухгалтерской учетной политике:

а) в рабочем плане счетов;

б) в формах бухгалтерских регистров, которые приводятся в приложениях к учетной политике.

Регистры налогового учета позволяют обобщать сведения, необходимые для исчисления различных видов налогов. Данные формы не утверждаются налоговым законодательством, в отношении каждого вида налогового обязательства компании разрабатывают свои формы регистров, при этом нужно учитывать рекомендации налоговой по их формированию.

Заполнение налоговых регистров

Основное назначение регистров – это обобщение информации по исходным данным в отношении каждого вида налога. Регистры помогают контролировать налогоплательщиков? и позволяют самим плательщикам проверять верность проводимых расчетов по каждому виду налогового обязательства.

Разрабатываемые формы должны обеспечить простоту и удобство заполнения, содержать необходимые графы и строки для отражения нужных данных, что позволяет проверить верность исчисления отдельных видов налогов.

Регистры полезны как для налоговой с целью контроля плательщиков, так и для самих компаний. Правильно заполненные бланки регистров позволяют верно формировать налоговую отчетность и упрощают восприятие необходимой для расчета информации.

Заполнять регистры можно в электронном или бумажном виде. Никаких особых требований в данном вопросе налоговая не предъявляет.

Ответственность по заполнению регистров ложится на определенных лиц, подписи которых должны заверять оформляемые документы. Данные лица должны обеспечить не только корректность заполнения регистров, но и надлежащее их хранение и исключение возможности внесения исправлений посторонними лицами.

Редактировать регистр может только ответственное лицо, заверяя вносимые корректировки подписью, датой и пояснениями.

Регистры по НДФЛ

Обязанность по учету выплачиваемых доходов трудоустроенным лицам ложится на работодателя, который выполняет роль налогового агента по отношению к налогу, вычисляемому с доходов физлиц. Чтобы верно рассчитать подоходный налог, нужно грамотно организовать учет выплачиваемых доходов. Для этой цели компания формирует собственные регистры для ведения налогового учета для расчета НДФЛ.

Регистры необходимы как для налоговой с целью контроля работодателей, так и для компаний, использующих наемный труд. Сбор данных о работающих физлицах, выплачиваемых им суммах, применяемых льгот и удерживаемых НДФЛ позволяет работодателю:

• Видеть общую картину по всем работникам;
• Заполнять справки 2-НДФЛ по итогам года;
• Определять права работников на «детский» вычет, отслеживать тот момент, когда данное право прекращается;
• Устанавливать права на иные вычеты стандартного характера;
• Выявлять случаи неправильного исчисления и удержания налога.

Формирование регистра

Компания вправе сама решить, как она будет учитывать доходы и рассчитываемый с них НДФЛ, и какие учетные бланки будут для этого использоваться. НК РФ определяет, что нужно отразить в налоговых регистрах. Необходимые сведения, подлежащие включению в регистр, закреплены в п.1 ст.230:

• Идентификационные данные по каждому физлицу;
• Разновидности выплачиваемых доходов;
• Предоставляемые льготы по НДФЛ, уменьшающие базу для вычисления налога;
• Величины выплачиваемых сумм;
• Даты выдачи сумм персоналу;
• Величины исчисленного налога;
• Даты его удержания и перечисления;
• Сведения о платежной документации, подтверждающей уплату.

Указанные сведения приводятся в разрезе по каждому сотруднику.

Бланк налогового регистра по НДФЛ разрабатывается с тем учетом, чтобы обеспечить удобную работу с информацией, наглядность ее представления. При этом в бланк включаются необходимые сведения, требуемые налоговой.

Качества, которыми должен обладать разработанный бланк регистра:

• Простота – не должно возникать путаницы в представлении данных по сотрудникам;
• Наглядность – данные должны легко читаться, бланк должен позволять быстро перенести необходимую информацию в 2-НДФЛ;
• Краткость – не нужны лишние сведения, они не несут никакой значимости и создают сложность восприятия информации.

Бланк регистра должен учитывать особенности деятельности организации и выплачиваемые виды доходов, поэтому не утверждено универсального бланка регистра. Каждое предприятие составляет такой документ, который будет включать необходимые сведения и обладать указанными выше свойствами.

Для удобства компания может формировать несколько налоговых регистров для полного отражения необходимых данных в целях налогового учета НДФЛ. Налоговое законодательство работодателей в данном вопросе не ограничивает. Можно применять отдельный регистр в отношении каждого вида дохода или каждого физлица.

Часто компании за основу берут действовавший ранее бланк справки 1-НДФЛ, на примере которого подготавливается подходящий регистр.

Бланк регистра по НДФЛ

В разрабатываемый налоговый регистр включаются сведения из п.1 ст.230. Ниже в таблице даны пояснения по каждому виде необходимой информации.

Обязательные сведения регистра	Пояснения
Идентификационные данные о налогоплательщиках	Данные о работающих физлицах, включающие: Число, месяц и год рождения; Сведения об удостоверяющем личность документе; ИНН, если он известен работодателю; Адрес (в РФ и за ее пределами); Гражданство.
Виды доходов	Каждый выплачиваемый вид дохода должен иметь поле для указания специального цифрового кодового обозначения. Коды утверждены Приказом ФНС №MMB-7-11/387@ 10.09.15. Не обязательно отражать данные по доходам, не облагаемым НДФЛ, так как они не формируют базу. Доходы, облагаемые налогом в ограниченном пределе, отражать обязательно, так как они способны накапливаться на протяжении года.
Виды вычетов	В регистре вычеты отражаются с указанием кодовых обозначений. Коды вычетов утверждены тем же приказом, что и коды доходов.
Суммы доходов	Рекомендуется указывать суммы доходов: Начисленные до налогообложения и применения вычетов; Уменьшенные на положенные вычеты.
Даты выплаты доходов	Предусматривается поле для указывания дня, когда: Фактически выдана з/п или иной вид дохода наличными из кассы; Перечислена з/п на карты сотрудникам.
Статус налогоплательщика	В регистр включается поле для указания того, относится физлицо к резидентам или нерезидентав РФ.
Даты удержания НДФЛ	В специальной графе прописывается фактический день удержания налога, который зависит от вида дохода.
Даты перечисления НДФЛ	Берутся из подтверждающей платежной документации.
Реквизиты п/п	Достаточно указать №, дату п/п и перечисляемую по нему сумму налога.
НДФЛ	В регистр вносится посчитанный и удержанный налог.

Если работников много, то удобнее разработать регистр, который бы отражал данные по каждому отдельному физлицу. По такому принципу построен бланк 1-НДФЛ. Можно взять указанный бланк в качестве основы и адаптировать его под современные реалии и требования НК РФ – добавить недостающие данные, убрать лишние, неактуальные.

Компания ведет регистр в удобном виде – бумажном или электронном.

С учетом вышеизложенных сведений налоговый регистр по НДФЛ может принимать такой вид:

Регистр по налогу на прибыль

Для целей учета показателей для вычисления налога на прибыль компания заполняет самостоятельно разработанные бланки налоговых регистров, данные в эти регистры переносятся из бухгалтерских счетов и первичной документации.

Бланки регистров составляются с учетом особенностей деятельности конкретного предприятия. Актуальность в применении налоговых регистров отдельно от бухгалтерских по налогу на прибыль возникает в том случае, если организация выполняет операции, суммы по которым учитываются по-разному в бухгалтерии и налогообложении.

Требования налогового и бухгалтерского учета по некоторым операциям могут не совпадать, в таких случаях и нужно отдельно применять налоговые регистры.

Если же предприятия не выполняет тех операций, по которым налоговый учет ведется в отличной от бухучета форме, то для вычисления налога на прибыль достаточно бухгалтерских регистров.

Налоговые регистры могут принимать форму бухгалтерских с необходимыми дополнениями. Также допускается формировать отдельные бланки, не схожие с бухгалтерскими. Налоговая разрешает компаниям в данном вопросе проявить инициативу и подготовить подходящий для себя бланк. В НК РФ даются только рекомендации о том, какие реквизиты отражаются в регистре:

• Название бланка;

• Временной отрезок, за который он составляется;
• Количественные и денежные измерители необходимых показателей;
• Сведения о проводимых операциях;
• Подпись ответственного лица.

Начинающие бухгалтеры порой задают вопрос, как сблизить бухгалтерский учет с налоговым. Чтобы избежать ошибок при сближении бухгалтерского и налогового учета, надо сначала разобраться, в чем их различие. Статья поможет понять разницу в признании доходов, расходов, амортизации, в создании резервов.

Определение бухгалтерского и налогового учета и цель их применения

Обратимся к Налоговому кодексу РФ. В статье 313 НК РФ приведено определение налоговому учету:

Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Если организация применяет общую систему налогообложения, то налоговый учет она ведет с целью определить налог на прибыль - это главная цель налогового учета.

Основной нормативный документ в области ведения бухгалтерского учета — Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ). Рассмотрим, какое же определение дает данный нормативно-правовой документ бухгалтерскому учету.

Бухгалтерский учет — формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными Законом № 402-ФЗ, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ).

Цель бухгалтерского учета — составить бухгалтерскую (финансовую) отчетность, на основании которой можно судить о результатах деятельности организации, что невозможно сделать, пользуясь данными налогового учета. Например, решение о предоставлении организации кредита или займа в большинстве случаев осуществляется на основании представленной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Она же необходима и для участия в конкурсах, аукционах и т.д. Почему же внешним пользователям нужна именно бухгалтерская (финансовая) отчетность? - только на основании бухгалтерской (финансовой) отчетности можно судить об экономическом положении организации.

Не меньший интерес вызывает бухгалтерская отчетность и у внутренних пользователей: учредителей, руководителей и т.д. Дело в том, что на основании бухгалтерской отчетности они принимают управленческие решения.

Итог из вышесказанного: позволяет государственным органам контролировать полноту и своевременность уплаты налогов. А , в свою очередь, ведется с целью составить бухгалтерскую отчетность, на основании которой можно судить о результатах финансово-хозяйственной деятельности организации.

Итак, организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, вместе с бухгалтерским учетом ведут налоговый учет в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Основные отличия между бухгалтерским и налоговым учетом

В рамках данного раздела рассмотрим следующие различия между бухгалтерским и налоговым учетом:

Различия в признание доходов в бухгалтерском и налоговом учете

Порядок и условия признания доходов
В бухгалтерском учете:	В налоговом учете:	Комментарий эксперта
Регламентирует ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н. Согласно п. 2 ПБУ 9/99, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).	Понятие дохода в налоговом учете приведено в ст. 41 НК РФ. Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ.	Обратите внимание, что в понятии «доход» в бухгалтерском и в налоговом учете фигурирует термин «экономическая выгода». Российское законодательство не раскрывает данное понятие. Обратимся к Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике*. Экономические выгоды — это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию (п. 7.2.1 Концепции). То есть, если говорить о доходе организации как в бухгалтерском учете, так и в налоговом учете, то в первую очередь доход тождествен притоку денежных средств в организацию.
* Концепция одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России РФ от 29.12.1997г.
Классификация доходов
1) доходы от обычных видов деятельности — выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 9/99);	1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав — выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав;	В обоих случаях организация имеет дело с выручкой
2) прочие доходы (п. 7 ПБУ 9/99, перечень открытый). Например, к прочим доходам относятся поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора, курсовые разницы и т д.	2) внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ, перечень закрытый). К ним можно отнести те доходы, которые не признаются доходами от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Например, к внереализационным доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации; доходы в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы и т д.	Обратите внимание, что перечень внереализационных расходов, поименованных в ст. 250 НК РФ закрытый, чем отличается от перечня доходов в бухгалтерском учете, приведенных в п.7 ПБУ 9/99.
Ограничения в признании доходов
Перечень доходов, которые нельзя учитывать в бухгалтерском учете (п.3 ПБУ 9/99). Не признаются доходами организации поступления от юридических и физических лиц, например, сумм возмещаемых налогов, в погашение кредита, займа, предоставленного организацией заемщику и т д.	Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в ст. 251 НК РФ. Например, не являются доходами те доходы, которые поступили в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, полученных от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления; в виде имущества, которое получено в форме залога или задатка в качестве обеспечительных обязательств и т д.	Перечни в обоих случаях закрытые и расширительному толкованию не подлежат.
Порядок признания доходов
Раздел 4 ПБУ 9/99. Для признания выручки в бухгалтерском учете должны выполняться условия, предусмотренные п.12 ПБУ 9/99. Если хотя бы одно из условий не выполняется, это уже не выручка, а кредиторская задолженность.* В общем случае бухучет ведут методом начисления, но есть исключения. Организациям, которым разрешено вести бухучет упрощенным способом, можно применять кассовый метод признания доходов.	Порядок признания доходов при методе начисления в налоговом учете приведен в ст. 271 НК РФ.	Дата признания отдельных видов доходов в налоговом учете отличается от даты признания в бухгалтерском учете.
* Не следует забывать и о п.13 ПБУ 9/99. Согласно данному пункту, признание выручки в целях бухгалтерского учета может зависеть от условий договора, заключенного с контрагентом. Также, исходя из норм п.13 ПБУ 9/99, может возникнуть ситуация, когда в бухгалтерском учете возникает возможность применять одновременно разные способы признания выручки в течение одного отчетного периода. Это возможно в том случае, если речь идет о признании выручки в отношении разных по своему характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг и производства изделий.

Вывод при сравнении доходов, формируемых в бухгалтерском и налоговом учете : в общем случае данные налогового учета будут совпадать с данными бухгалтерского учета. И все-таки правильнее сделать акцент, что совпадение рассмотренных видов доходов происходит «в общем случае». Поэтому при ведении бухгалтерского и налогового учета нельзя забывать и о случаях частных: при признании доходов в налоговом учете есть несколько особенностей. Далее в статье рассмотрим их по порядку.

Особенности признания доходов в налоговом и бухгалтерском учете

1. Классификация доходов в бухгалтерском учете в отдельных случаях отличается от классификации доходов, формируемых в налоговом учете

Например, в доходы, формируемые в бухгалтерском учете, можно включить доходы от участия в капитале других организаций, согласно п. 5 и 7 ПБУ 9/99, как в доходы от обычных видов деятельности при условии, что для организации это является предметом ее деятельности, так и в прочие доходы, если это предметом деятельности не является.

А вот в налоговом учете доходы от долевого участия в других организациях (за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации) следует всегда относить к внереализационным доходам. Это требование п. 1 ст. 250 НК РФ.

2. Перечень доходов, не формируемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, несколько шире, чем перечень доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете

Например, не является доходом поступление в виде имущества, имеющего денежную оценку, которое получено в виде взноса (вклада) в уставный капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены над номинальной стоимостью (первоначальным размером)) (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ). Данного вида поступления в перечне доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете, нет.

3. Дата признания доходов в целях бухгалтерского учета может отличаться от даты признания в целях налогового учета

Вести учет доходов в отдельных случаях можно не только методом начисления, но и кассовым методом. Бухгалтерский учет, в общем случае, организации могут вести только методом начисления, за исключением субъектов малого предпринимательства. А вот налоговый учет доходов можно вести как кассовым методом, так и методом начисления. Вот здесь и следует понимать, что если в двух рассматриваемых видах учетов доходы будут признаваться разными методами, то это приведет к разнице в дате признания этих доходов.

Различия в признании расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Порядок учета расходов в бухгалтерском учете регламентирует ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 10/99).

Не признается расходами организации выбытие активов (п. 3 ПБУ 10/99):

• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т п.);
• вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т п.;
• в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Сравним, в чем же отличие в признании расходов в налоговом учете.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

То есть, для того, чтобы признать в налоговом учете расход, должны выполняться следующие условия:

1. затраты обоснованы;
2. затраты документально подтверждены;
3. затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В бухгалтерском же учете расходы признаются при наличии условий, поименованных в п. 16 ПБУ 10/99:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• есть уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Исходя из вышесказанного: в общем случае, на стадии признания расходов данные налогового учета и бухгалтерского учета совпадут

Но также как и с доходами, расходы в бухгалтерском и налоговом учете все же будут различаться, так как, например, в налоговом учете признаются не все расходы, учитываемые в бухгалтерском учете. Есть и другие различия. Рассмотрим данный вопрос более подробно.

1. Часть расходов, которые учитываются в бухгалтерском учете, в целях налогообложения прибыли учитываться не будут. В ст. 270 НК РФ поименованы расходы, которые в целях налогового учета не учитываются. Например, расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет; в виде взноса в уставный (складочный) капитал и другие расходы. В свою очередь, в бухгалтерском учете, указанные расходы учитываются.
2. Часть расходов в налоговом учете являются нормируемыми, что существенно отличается от бухгалтерского учета. Например, расходы на капитальные вложения для целей налогообложения прибыли являются нормируемыми в соответствии с п.9 ст.258 НК РФ. В свою очередь в бухгалтерском учете можно учесть в расходах всю сумму расходов на капитальные вложения.
3. Момент признания расходов в налоговом учете может отличаться от момента признания в бухгалтерском учете, даже если расходы будут признаваться в одинаковой сумме. Обратите внимание, что порядок признания расходов в налоговом учете при методе начисления представлен в ст. 272 НК РФ, при кассовом методе — в ст. 273 НК РФ. Например, расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть при учете курсовых разниц.

Также остановимся на прямых и косвенных расходах в налоговом учете.

К прямым расходам, например, можно отнести расходы на оплату труда, суммы начисленной по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг и другие расходы (п. 1 ст. 318 НК РФ).

К косвенным расходам относят все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ).

В бухгалтерском же учете нет такого деления расходов. Это может привести к расхождениям между двумя рассматриваемыми видами учета.

Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете: различия

Способы начисления амортизации
В бухгалтерском учете:	В налоговом учете:

Все организации, работающие на общей системе налогообложения, должны вести налоговый учет по налогу на прибыль в аналитических регистрах налогового учета, формы которых разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и должны быть включены в приложения к учетной политике по налоговому учету.

Разработчики программы 1С:Бухгалтерия уже включили их в конфигурацию и сегодня я расскажу вам где их найти и как с их помощью расшифровать данные в декларации по налогу на прибыль.
Итак, заполняем в программе декларацию по налогу на прибыль и переходим к листу 02 – расчет налога.

В нашей статье Декларация по налогу на прибыль – как заполнить в программе 1С:Бухгалтерия предприятия 8 , мы рассматривали вопрос сравнения показателей декларации с данными в оборотно-сальдовой ведомости, теперь же расшифруем эти же показатели с помощью налоговых регистров. Найти их можно в разделе Отчеты :

Все регистры разбиты на четыре блока. Для нас основным будет первый – Регистры формирования отчетных данных.

надо воспользоваться регистром

При этом данные будут сгруппированы по виду ценностей: покупные товары и товары собственного производства, что позволит проанализировать данные строк 011 и 012 декларации. При этом можно раскрыть любой документ реализации прямо из регистра, кликнув два раза левой кнопкой мыши по нужному документу.

В этом же приложении строка 100 – Внереализационные доходы может быть расшифрована с помощью одноименного регистра 1.03:

Аналогично можно расшифровать и данные приложения 02 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, в котором отражаются различные расходы нашей организации.

Для их анализа прямых расходов надо воспользоваться регистром 1.04

Для расшифровки косвенных расходов воспользуемся регистром 1.06. Выделив одновременно две ячейки с видом расходов Налоги и сборы и Страховые взносы мы получим сумму, которая отражается в 041 строке приложения 3 листа 02 декларации:

Рассматривать все регистры, думаю не стоит. Главное вы поняли, где их найти и как ими пользоваться. Хочу еще добавить, что регистров, распечатанных из программы 1С:Бухгалтерия 8 бывает достаточно, для ответа контролирующим органам на их требование о расшифровке показателей декларации по налогу на прибыль.
Спасибо что вы с нами. Легких вам отчетных компаний. Будьте с нами-будьте в курсе наших новостей.